A Exclusão do ICMS da Base de cálculo da contribuição previdenciária patronal sobre a receita bruta

A MP 540/2011, convertida na Lei 12.546 de 2011, veio alterar a base de cálculo das contribuições previdenciárias devidas pelas empresas de determinados ramos, em substituição aos incisos I e III do artigo 22 da Lei 8.212 de 1991.

A redação da Lei 8.212/91 prevê que é devido a contribuição patronal sobre o total da remuneração paga ao empregado ou contribuinte individual que preste serviço. Contudo, com a edição da Lei 12.546/11, passou a ser devida a contribuição patronal sobre o faturamento bruto da empresa, sendo que seu artigo 7º possui a seguinte previsão atualmente:

Art. 7o Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídos as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991:

Contudo, mesmo que atualmente trate-se de opção às empresas, até 01 de janeiro de 2016, tratava-se de obrigatoriedade, sendo que a atual redação foi alterada pela Lei 13.161 de 2015. O referido dispositivo, já possuiu as seguintes redações:

Art. 7o Até 31 de dezembro de 2014, a contribuição devida pelas empresas que prestam exclusivamente os serviços de Tecnologia da Informação (TI) e de Tecnologia da Informação e Comunicação (TIC), referidos no § 4o do art. 14 da Lei no 11.774, de 17 de setembro de 2008, incidirá sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento).

Art. 7o Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de dois por cento, as empresas que prestam os serviços referidos nos §§ 4o e 5o do art. 14 da Lei no 11.774, de 2008, e as empresas do setor hoteleiro enquadradas na subclasse 5510-8/01 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE 2.0). (Redação dada pela Medida Provisória nº 563, de 2012)

Art. 7º Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento): (Redação dada pela Lei nº 12.715, de 2012)

Art. 7º Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de dois por cento:

(Redação dada pela Medida Provisória nº 651, de 2014)

Art. 7º Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento):

(Redação dada pela Lei nº 13.043, de 2014)

Observa-se que desde a edição da referida lei até 2016, não se tratava de facultatividade e sim, obrigatoriedade das empresas descritas nos incisos subsequentes ao artigo 7º da Lei, sendo estas:

I – as empresas que prestam os serviços referidos nos §§ 4o e 5odo art. 14 da Lei no 11.774, de 17 de setembro de 2008;

Quais sejam:

§ 4o Para efeito do caput deste artigo, consideram-se serviços de TI e TIC:

I – análise e desenvolvimento de sistemas;

II – programação;

III – processamento de dados e congêneres;

IV – elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos;

V – licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação;

VI – assessoria e consultoria em informática;

VII – suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e manutenção de programas de computação e bancos de dados, bem como serviços de suporte técnico em equipamentos de informática em geral;

VIII – planejamento, confecção, manutenção e atualização de páginas eletrônicas.

IX – execução continuada de procedimentos de preparação ou processamento de dados de gestão empresarial, pública ou privada, e gerenciamento de processos de clientes, com o uso combinado de mão de obra e sistemas computacionais.

§ 5o O disposto neste artigo aplica-se também a empresas que prestam serviços de call center e àquelas que exercem atividades de concepção, desenvolvimento ou projeto de circuitos integrados.

II – as empresas do setor hoteleiro enquadradas na subclasse 5510-8/01 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE 2.0;

III – as empresas de transporte rodoviário coletivo de passageiros, com itinerário fixo, municipal, intermunicipal em região metropolitana, intermunicipal, interestadual e internacional enquadradas nas classes 4921-3 e 4922-1 da CNAE 2.0.

IV – as empresas do setor de construção civil, enquadradas nos grupos 412, 432, 433 e 439 da CNAE 2.0;

Quais sejam:

412: Construção de edifícios;

432: Instalações elétricas, hidráulicas e outras instalações em construções;

Instalações elétricas;

Instalações hidráulicas, de sistemas de ventilação e refrigeração;

Obras de instalações em construções não especificadas anteriormente.

433: Obras de acabamento;

439: Outros serviços especializados para construção;

Obras de fundações;

Serviços especializados para construção não especificados anteriormente;

V – as empresas de transporte ferroviário de passageiros, enquadradas nas subclasses 4912-4/01 e 4912-4/02 da CNAE 2.0;

VI – as empresas de transporte metroferroviário de passageiros, enquadradas na subclasse 4912-4/03 da CNAE 2.0;

VII – as empresas de construção de obras de infraestrutura, enquadradas nos grupos 421, 422, 429 e 431 da CNAE 2.0.

Quais sejam:

421: Construção de rodovias, ferrovias, obras urbanas e obras-de-arte especiais

Construção de rodovias e ferrovias;

Construção de obras-de-arte especiais;

Obras de urbanização – ruas, praças e calçadas;

422: Obras de infra-estrutura para energia elétrica, telecomunicações, água, esgoto e transporte por dutos

Obras para geração e distribuição de energia elétrica e para telecomunicações;

Construção de redes de abastecimento de água, coleta de esgoto e construções correlatas;

Construção de redes de transportes por dutos, exceto para água e esgoto;

429: Construção de outras obras de infra-estrutura

Obras portuárias, marítimas e fluviais;

Montagem de instalações industriais e de estruturas metálicas;

Obras de engenharia civil não especificadas anteriormente;

431: Demolição e preparação do terreno

Demolição e preparação de canteiros de obras;

Perfurações e sondagens;

Obras de terraplenagem;

Serviços de preparação do terreno não especificados anteriormente;

Ainda o artigo 8º da Lei 12.546, prevê outras empresas que se enquadram na aludida regra, como segue:

Art. 8o Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada pelo Decreto no 7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo I.

A lista prevista neste artigo é bastante extensa, mas dentre as empresas ali descritas estão: indústrias têxteis, alimentícias de metal mecânica entre inúmeros outros.

A linha argumentativa pela não incidência do ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta é basicamente a mesma que a linha traçada pela não incidência de ICMS na base de Cálculo do PIS e COFINS.

Visto que a Medida provisória ao definir que a base de cálculo para a contribuição previdenciária seria a receita bruta, ampliou a hipótese de incidência constitucionalmente prevista, no artigo 195, I da CF, ferindo assim o artigo 110 do CTN, os quais possuem a seguinte redação:

Art. 195 da CF. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (…)

b) a receita ou o faturamento;

Art. 110 do CTN. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

Como se observa no artigo 195, I, b da CF a base de cálculo para a contribuição é a receita ou faturamento, o qual é entendido pelo STF como “a receita bruta das vendas de mercadorias e de mercadorias e serviços de qualquer natureza, das empresas públicas ou privadas definidas como pessoa jurídica ou a elas equiparadas pela legislação do Imposto de Renda” (RE 150.755-1).

Com esta definição estão excluídas da receita bruta das vendas, aquelas vendas que não foram concretizadas e os descontos incondicionais dados (hipótese prevista na MP como não incidência), contudo também não faz parte desta definição o ICMS pago pela empresa, tendo em vista que não se trata de receita da empresa, mas do Estado, de modo que não poderia ter sido inserida na base de cálculo de quaisquer contribuições, pois estaria sendo tributado um mero desembolso.

Tal entendimento foi o aplicado pelo STF ao julgar o Recurso Extraordinário 240.785, onde o Plenário decidiu que o ICMS não integra a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Confirmando que tais valores não compõem o faturamento das pessoas jurídicas.

Diante da controvérsia levantada, o STJ afetou os processos em tramitação, para julgá-los sob o rito da Repercussão geral, tendo como paradigmas os recursos especiais REsp 1.624.297/RS, 1.638.772/SC e 1.629.001/SC.

ICMS-ST Difal e as novas regras de 2018

Sobre o tema o TRF 4 decidiu:

MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO DO ART. 7º DA LEI Nº 12.546, DE 2011. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS. CABIMENTO. Tem o contribuinte o direito de excluir os valores referentes ao ICMS da base de cálculo da contribuição substitutiva sobre a receita bruta, instituída pela Lei nº 12.546, de 2011. (APELAÇÃO CÍVEL Nº 5018248-83.2015.4.04.7200/SC RELATOR RÔMULO PIZZOLATTI)

CONSTITUCIONAL – TRIBUTÁRIO – REPETIÇÃO DE INDÉBITO – CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SUBSTITUTIVA – ARTS. 7º E 8º DA LEI 12.546/2011 – BASE DE CÁLCULO – RECEITA BRUTA – ICMS – ISS – INCLUSÃO – IMPOSSIBLIDADE (1) – O Pleno do STF (RE nº 566.621/RS), sob o signo do art. 543-B do CPC/1973, que concede ao precedente extraordinária eficácia vinculativa que impõe sua adoção em casos análogos, reconheceu a inconstitucionalidade do art. 4º, segunda parte, da LC 118/2005 , declarando a prescrição quinquenal às ações repetitórias ajuizadas a partir de 09/06/2005, como no caso. O Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o Recurso Extraordinário 574.706 pela sistemática da repercussão geral, firmou a tese de “o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS” (RE 574706 RG, Relator (a): Min. CÁRMEN LÚCIA, julgado em 15/03/2017) A parcela relativa ao ICMS e ao ISS não se inclui no conceito de receita bruta para fins de determinação da base de cálculo da contribuição substitutiva prevista nos arts. 7º e 8º da Lei 12.546/2011, aplicando-se, por similitude, o entendimento fixado pelo STF em sede de repercussão geral. Quanto à compensação, o Superior Tribunal de Justiça, sob o rito dos recursos repetitivos, firmou o entendimento de que a lei que rege a compensação tributária é a vigente na data de propositura da ação, ressalvando-se, no entanto, o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores. Precedente (REsp nº 1.137738/SP- Rel. Min. Luiz Fux- STJ- Primeira Seção- Unânime- DJe 1º/02/2010). Aplicável, ainda, o disposto no art. 170-A do CTN. A correção monetária e os juros devem incidir na forma do Manual de Cálculos da Justiça Federal. Apelação da Fazenda Nacional e remessa oficial não providas. (TRF-1ª R. – Ap-RN 0058256-89.2015.4.01.3800 – Relª Desª Ângela Catão – J. 24.04.2018 )

O Relator Rômulo Pizzolatti na apelação cível nº 5018248-83.2015.4.04.7200/SC, julgou favoravelmente ao Impetrante sob o seguinte argumento:

Por outro lado, o Pleno do Supremo Tribunal Federal recentemente reconheceu, no julgamento do RE nº 240.785 (Rel. Min. Marco Aurélio, julgamento em 08-10-2014), a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS, por violação ao art. 195, I,’b’, da Constituição Federal, ao entendimento de que os valores referentes àquele tributo não têm a natureza de faturamento, tudo nos termos do voto do relator. Faturamento, por seu turno, é a receita bruta decorrente da venda de mercadorias, de serviços ou de mercadorias e serviços, conforme há muito assentou o Supremo nos Recursos Extraordinários n.º 346.084, 357.950, 358.273 e 390.840, nos quais declarou a inconstitucionalidade do § 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718, de 1998.

Ora, inobstante o julgamento do RE nº 240.785 não tenha sido submetido ao regime de repercussão geral, tenho por bem adotar no caso em exame a orientação nele contida, para concluir que o ICMS, não tem a natureza de faturamento ou receita bruta. E, por assim ser, os valores referentes ao ICMS devem ser excluídos da base de cálculo de tributo que incida sobre aquelas grandezas, tal como ocorre no caso da contribuição substitutiva prevista na Lei nº 12.546, de 2011.

Conforme demonstrado o entendimento jurisprudencial atual é que o ICMS não integra a receita da empresa, portanto deve ser excluído de qualquer contribuição que possua a referida base de cálculo. Desta forma, tendo vista caminho que a jurisprudência toma, o STJ deverá declarar indevida a incidência de ICMS na base de cálculo da receita, tendo direito ao contribuinte restituir ou compensar os valores pagos nos últimos 5 anos.

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Conteúdo via Andrade Jr Advocacia.

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