Portaria PGFN nº 948/2017 regulamenta o “Procedimento Administrativo de Reconhecimento de Responsabilidade – PARR”, cujo objetivo é apurar a “responsabilidade de terceiros pela prática da infração à lei consistente na dissolução irregular de pessoa jurídica devedora de créditos inscritos em dívida ativa administrados pela PGFN”.

A Portaria expressamente se fundamenta no art. 135 do CTN, indicando que esse é o dispositivo que atribui a responsabilidade tributária a terceiros. Embora não o diga a Portaria, esse terceiro, que ela chama também de “interessado”, é, em regra, o sócio legalmente obrigado à dissolução regular da sociedade ou à notificação, ao Fisco, de sua inatividade, mudança de endereço e outros fatores de interesse da arrecadação previstos na legislação sobre obrigações acessórias.

Ocorre que o art. 135 do CTN não é fundamento para essa responsabilidade. O caput do dispositivo prescreve que “são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”.

Ao contrário do que pretende a Portaria nº 948/2017, o dispositivo não prevê a responsabilização de terceiros que tenham cometido uma infração à lei que dificulte ou impossibilite a satisfação de créditos tributários decorrentes de fatos geradores ocorridos antes da dissolução irregular.

 

O dispositivo é claro ao afirmar que a responsabilidade do terceiro tem por objeto “créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com infração de lei”. Leia-se com atenção a palavra “resultante” e suas relações com as outras expressões constantes do dispositivo: a obrigação tributária (e não o seu inadimplemento) tem que ser resultante de ato praticado com infração de lei. A infração à lei, portanto, é contemporânea à ocorrência do fato gerador do qual resulta a obrigação tributária à qual corresponde um crédito tributário (art. 139 do CTN) que, em razão daquela infração, passa a ser de responsabilidade daquele que a tenha cometido.

Não é difícil verificar que, do fato “dissolver irregularmente uma sociedade”, não resulta nenhuma obrigação tributária à qual corresponda um crédito tributário.

O caso, portanto, é de não-incidência do art. 135 do CTN sobre a dissolução irregular de sociedade quando os créditos tributários tenham origem em obrigações tributárias surgidas antes da referida infração.

Disso se conclui, como bem denuncia Renato Lopes Becho[1], que a Fazenda Pública, infelizmente com a chancela da jurisprudência[2], vem aplicando uma modalidade de responsabilidade tributária não prevista no CTN, qual seja, a responsabilidade decorrente da frustração do crédito tributário, frustração esta que, no caso, decorre da dissolução irregular da sociedade. Em suma, enquanto o art. 135 do CTN atribui a responsabilidade por “créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com infração de lei”, a jurisprudência atribui a responsabilidade pelo “inadimplemento de créditos correspondentes a obrigações tributárias resultante de atos praticados com infração de lei”, alterando o texto legal.

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Contudo, a existência de uma jurisprudência não infirma uma conclusão singela: seja como for, a responsabilidade em questão não encontra respaldo na letra do art. 135 do CTN, invocado pela PGFN na mencionada Portaria nº 948.

Essa conclusão poderia levar a uma indagação que causaria perplexidade: se não se pode responsabilizar aqueles que dissolveram irregularmente a sociedade, quem pagará pelo crédito tributário inadimplido se a sociedade não possui mais patrimônio?

Em primeiro lugar, essa indagação poderia causar perplexidade se formulada fora do âmbito do direito. No interior da investigação jurídica, porém, não há nenhum mal em afirmar que a lei não previu de forma adequada essa responsabilização. O sentimento “moral” de que é errado deixar de responsabilizar alguém não é, e nunca poderá ser, fundamento de responsabilização à margem da lei.

Mas esse nem é o caso. Se uma sociedade é dissolvida irregularmente, podemos concluir sem maiores dificuldades que ou seu patrimônio foi absorvido pelos sócios, ou os sócios mantiveram formalmente a personalidade jurídica da sociedade para enganar a Fazenda Pública com a impressão de que a sociedade continua ativa e respondendo com seu patrimônio por eventuais créditos tributários. Isso parece ser aquilo que o art. 50 do Código Civil chama, respectivamente, de “confusão patrimonial” e “abuso de personalidade”, e que autorizam a desconsideração da personalidade jurídica com a extensão das obrigações tributárias aos bens particulares dos sócios ou administradores da pessoa jurídica.

Seria então a Portaria PGFN nº 948/2017 a regulamentação da desconsideração da personalidade jurídica, apesar de sua fundamentação no art. 135 do CTN? Impossível, sob pena de afronta ao art. 50 do Código Civil. Enquanto o dispositivo legal estabelece que cabe ao juiz decidir sobre a desconsideração, a Portaria PGFN nº 948/2017 estabelece que a responsabilidade será definida no procedimento administrativo.

Seguindo a prescrição legal, a Fazenda Pública deveria requerer ao juiz a desconsideração da personalidade jurídica sempre que pretender responsabilizar terceiros por créditos tributários não satisfeitos em razão da dissolução irregular, mas resultantes de fatos geradores ocorridos antes dessa infração. Além da sua previsão material no art. 50 do Código Civil, o tema recebeu expresso tratamento processual no novo Código de Processo Civil ao regulamentar o “incidente de desconsideração de personalidade jurídica”.

Nada impede que a Fazenda Pública instaure procedimento administrativo para apurar indícios da dissolução irregular da sociedade e seu quase inevitável enquadramento no art. 50 do Código Civil. Mas os elementos aí apurados servem, no máximo, como provas para embasar o pedido de desconsideração da personalidade jurídica.

Pela redação do art. 134 do CPC/2015, esse pedido pode ser realizado em qualquer fase da execução extrajudicial (caso da execução fiscal), sendo possível que a Fazenda Pública o formule já na petição inicial (caso tenha elementos para tanto apurados administrativamente, residindo aí a valia de algo semelhante ao PARR) ou durante a execução, caso verifique, ao longo do processo, a ocorrência dessa situação.

Essa, portanto, é a única utilidade válida do PARR: colher elementos para embasar o pedido judicial de desconsideração da personalidade jurídica na espécie aqui analisada. Tudo além disso é ilegalidade, pois não encontra respaldo no (mal) invocado art. 135 do CTN.

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[1] BECHO, Renato Lopes. Responsabilidade tributária de terceiros – CTN, arts. 134 e 135. São Paulo: Saraiva, 2014.

[2] Súmula 435 do CTN: “Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente”.

Frederico Menezes Breyner – Sócio do Sacha Calmon-Misabel Derzi Consultores e Advogados. Mestre e doutorando em Direito Tributário (UFMG), é professor da Faculdade de Direito Milton Campos. Via Jota

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